Grundlagen der Budgetierung

Der Begriff der Budgetierung umfasst die Aufstellung, Verabschiedung, Kontrolle und Abweichungsanalyse von Budgets. Die Budgetierung ist somit die Phase im Budgetierungsprozess, in der Aktionspläne in wertmäßige Größen umgesetzt werden. Die Aktionspläne müssen jedoch nicht zwingend den Budgets vorausgehen und diese determinieren. Budgets können auch die Inhalte der Aktionspläne bestimmen. In der Realität dominieren Mischformen. Die Budgetierung setzt in allen Planungsstufen (strategisch, operativ) und bei allen Planungsfristigkeiten (langfristig, kurzfristig) an. Bei operativen und kurzfristigen Plänen besitzt die Budgetierung wegen der besseren Prognostizierbarkeit quantitativer Daten jedoch eine besondere Bedeutung. Besonders häufig ist die Jahresbudgetierung anzutreffen. Die Budgetierung liefert als Element des Controllingsystems einen beträchtlichen Nutzen im Führungsprozess. Folgende Aspekte sind hier hervorzuheben:

Mithilfe aufeinander abgestimmter Budgets lassen sich alle betrieblichen Aktivitäten auf das Gesamtziel Erfolg ausrichten. Statt Budgetierung wird deshalb auch vielfach der Begriff der Erfolgsplanung verwendet. Außerdem wird die Durchsetzung der Pläne mittels der Budgetierung erheblich unterstützt. Dies gilt sowohl bei der Umsetzung strategischer in operative Pläne als auch bei der Durchsetzung operativer Aktionspläne. Ein weiterer Aspekt bezieht sich auf die Verhaltensbeeinflussung. Durch die Vorgabefunktion des Budgets kann der Erfolgsbeitrag eine jeden Verantwortlichen definiert werden. Die Einhaltung von Budgetvorgaben wird vielfach mit Anreizsystemen verknüpft. Mit diesem Aspekt sind jedoch auch Risiken verbunden, insbesondere im Rahmen der Jahresbudgetierung. Die Budgetierung kann ein kurzfristig orientiertes Gewinndenken fördern, das den langfristigen Unternehmenszielen entgegenwirkt. Eine weitere Gefahr der Budgetierung besteht im Fehlverhalten des sog. budget wasting: Budgetierte Mittel werden verschwendet. Der Grund liegt darin, dass, wie bei Kostenbudgets häufig anzutreffen, Neubewilligungen oft von der Ausschöpfung früherer Bewilligungen abhängig gemacht werden. Ein probates und auf die Dauer wirksames Mittel zur Bewältigung dieses Problems besteht in der Anwendung des Zero Base Budgeting.

Budgetierungsprozess

Nach der prinzipiellen Ableitungsrichtung der Budgets kann das Top-down-, das Bottom-up- und das Gegenstromverfahren unterschieden werden. Beim Top-down-Verfahren leiten sich im Laufe des Budgetierungsprozesses aus den übergeordneten Budgets die jeweils untergeordneten ab. Im Gegensatz dazu ergeben sich beim Bottom-up-Verfahren die übergeordneten Budgets aus der Zusammenfassung der Planungen der tiefsten Budgetierungsebene. Während im ersten Verfahren die eindeutige Ausrichtung des Budgetierungsprozesses auf die Unternehmensziele als besonders vorteilhaft anzusehen ist, werden als Vorteile des zweiten Verfahrens die höheren Detailkenntnisse und die verbesserte Motivation der hierarchisch tieferen Ebene angeführt. Im Gegenstromverfahren wird versucht, die Vorteile beider Verfahren zu verbinden und ihre Nachteile zu vermeiden.

In der Praxis ist überwiegend das Gegenstromverfahren mit Top-down-Eröffnung anzutreffen. Das bedeutet, dass von der Unternehmensleitung die Zielgrößen des Budgetierungsprozesses in Form von Eckwerten und Planungsprämissen vorgegeben und die Budgets auf Basis dieser Vorgaben in den verschiedenen Ressorts erstellt werden. Zeigt die Konsolidierung der Einzelbudgets, dass die Vorgaben der Unternehmensleitung aufgrund der dezentralen Planungen nicht zu erreichen sind, müssen die Einzelbudgets revidiert werden. Die Budgetierung ist daher ein sehr stark iterativer Prozess.

Voraussetzung für eine dezentrale Budgetierung ist die termingerechte Verfügbarkeit der erforderlichen Ausgangsinformationen für die Budgeterstellung. Da aufgrund der Budgetinterdependenzen in vielen Budgets Informationen aus anderen Budgets eingehen, ist theoretisch zwar eine simultane Budgetierung erforderlich, in der Praxis stellt sich die Budgetierung jedoch wegen der damit verbundenen Komplexität aber in der Regel als sukzessiver Prozess dar.

Das wichtigste Instrument zur zeitlichen Koordination ist der Budgetierungskalender. Darin sind die einzelnen Budgetierungsschritte terminlich und verantwortungsmäßig exakt definiert. Nur bei termingerechtem Abschluss der Teilplanungen ist trotz des Ineinandergreifens der Teilpläne ein reibungsloser Budgetierungsablauf möglich. Bei starken Budgetinterdependenzen empfiehlt es sich, in den Budgetierungsablauf Prüfstellen einzubauen, um den nachträglichen Koordinationsaufwand zu reduzieren. Hinsichtlich des Abschlusses des Planungsprozesses muss Form und Inhalt der Entscheidungsvorlage festgelegt werden, nach der das Budget durch die Geschäftsführung verabschiedet wird.

Der Budgetierungsprozess im engeren Sinne umfasst die Phasen der Budgetplanung, Budgeterstellung und die Budgetkontrolle. Da an der Budgeterstellung in der Regel mehrere Personen beteiligt sind und den Teilbudgets die unterschiedlichsten Erwartungen und Vorstellungen zugrunde liegen, bedarf es ablauforganisatorischer Regelungen, die eine aussagekräftige Zusammenfassung und wechselseitige Abstimmung der Einzelbudgets sicherstellen. Neben der Koordinierung, im Allgemeinen durch den Controller, werden im Rahmen der Budgetierung folgende Aufgaben wahrgenommen:

  • Erarbeitung und Abstimmung des Planungskalenders unter Berücksichtigung der Planungslogik,
  • Verfolgung der Termineinhaltung während des gesamten Budgetierungsprozesses (z.B. bzgl. der Meldung von Plan- und Ist-Werten),
  • Gewährleistung einer aussagefähigen und einheitlichen Budgetierungs- und Berichtsform (z.B. Plangrößen, Berichtsstrukturen, Darstellung),
  • Plausibilitätsprüfung der Budgetansätze,
  • Prüfung auf Einhaltung vereinbarter Prämissen,
  • Prüfung auf Verträglichkeit einzelner Teilbudgets,
  • Erstellung der Budgetvorlage.

Budgetierungsorganisation

Bei der Festlegung der Budgetierungsorganisation ist die Frage zu beantworten, wer welche Aufgaben im Rahmen des Budgetierungsprozesses wahrnimmt. Dabei ist vor allem zwischen den Aufgaben der Budgeterstellung und dem Budgetierungsmanagement zur Aufrechterhaltung und Weiterentwicklung des Budgetierungssystems zu unterscheiden. Die Budgeterstellung gehört zum Tätigkeitsfeld des Linienmanagements, wobei in der Regel dieselben Personen für die Aktionspläne und Budgets zuständig sind. Die Budgeterstellung ist noch aufbauorganisatorisch in der Form zu differenzieren, dass hierarchisch untergeordnete Stellen Budgetvorschläge erarbeiten, die den Vorgesetzten zur Verabschiedung vorgelegt werden. Das Linienmanagement ist vor allem während des Planungszeitraums mit Budgetierungsaufgaben beschäftigt.

Demgegenüber wird für die vielfältigen Aufgaben des Budgetierungsmanagement in der Regel ein spezielles Organ geschaffen. Dem Controller kommt dabei eine zentrale Bedeutung zu. Aufbau und Steuerung des Budgetierungssystems sowie die Informationsversorgung für die budgetierten Einheiten gehören zu seinen wesentlichen Aufgaben. Großunternehmen delegieren diese Aufgaben häufig an eigenständige Budgetierungsabteilungen. Zusätzlich setzen manche Großunternehmen Budgetkommitees, in denen unterschiedliche Unternehmenseinheiten vertreten sind, zur Ressourcenverteilung ein. Hier besteht jedoch die Gefahr, dass sich die Budgetierung zu stark an kurzfristigen Unternehmenszielen orientiert. Die skizzierte Aufgabentrennung wird in der Praxis nicht durchgängig eingehalten. Spezielle Budgetierungsorgane nehmen teilweise auch materielle Aufgaben wahr und das Linienmanagement beschäftigt sich in manchen Unternehmen auch mit formalen Aufgaben. Mit zunehmender Unternehmensgröße nähert sich die Aufgabentrennung wie oben beschrieben an.

Budgetsystem

Die geordnete Grundgesamtheit aller aufeinander abgestimmten Einzelbudgets eines Unternehmens wird durch das Budgetsystem dargestellt. Im Rahmen des Budgetierungsprozesses werden die Plangrößen der einzelnen Budgets im Hinblick auf drei zentrale Budgets verdichtet:

  • budgetierte Erfolgsrechnung,
  • Budget als Finanzmittel,
  • budgetierte Bilanz.

Daher stellt die Budgetierung ein Instrument zur Erfolgsplanung dar. Im Rahmen der Erfolgsplanung unterscheidet man zwei typische Vorgehensweisen:

  • progressive Erfolgs- oder Gewinnplanung: Der geplante/budgetierte Erfolg stellt eine Restgröße dar, die sich aus den einzelnen Teilplänen/Teilbudgets ergibt.
  • retrograde Erfolgs- oder Gewinnplanung: Ableitung der Pläne und Budgets auf der Basis von vorgegebenen Erfolgsgrößen.

Beim Entwurf der Budgetstruktur gilt das Prinzip der Budgetverantwortung. Es darf kein Budget existieren, das nicht eindeutig in die Verantwortung einer bestimmten Person fällt. Aus Gründen der Akzeptanz und Geschlossenheit des Budgetsystems sollte es alle Unternehmensteile und -funktionen abdecken. Die Geschlossenheit des Budgetsystems ist gleichzeitig Voraussetzung für die rechnerische Konsolidierbarkeit des Einzelbudgets zu den Gesamtbudgets GuV, Bilanz und Liquiditätsrechnung. In der Praxis lehnt sich die Struktur des Budgetsystems wegen des genannten Prinzips der Verantwortlichkeit häufig an der Organisationsstruktur an.

Zur Frage der Budgetstruktur gehört auch die Bestimmung der adäquaten Gliederungstiefe der Budgets und die Bestimmung ihrer zeitlichen Differenzierung. Eine allgemeingültige Antwort kann es hier nicht geben. Die Festlegung muss vor dem Hintergrund der individuellen Unternehmenscharakteristika erfolgen. Bei erheblichem Produktionsanteil wird z.B. häufig innerhalb der Produktionsbudgets nach den Produktionsstufen in Budgets der Fertigung, Vormontage und Endmontage gegliedert. Unternehmen, deren Umsatz während des Budgetjahres starken Schwankungen unterworfen ist, stellen häufig echte Monatsbudgets auf, während bei konstantem Umsatzverlauf in der Regel lediglich der Jahresumsatz durch zwölf dividiert wird. Bei der Festlegung der Budgetinhalte ist jeweils zu überlegen, welche Budgetgrößen als Vorgabewerte für den Budgetverantwortlichen geeignet sind. Anschließend ist die Planungstiefe zu bestimmen. Auch hier muss ein sinnvoller Kompromiss zwischen dem Nutzen einer detaillierten Planung und dem dafür anfallenden Aufwand gefunden werden.

Budgetierungsrichtlinien

Das Ergebnis bei der Gestaltung eines Budgetierungssystems ist ein komplexes Gebilde aus festgelegtem Budgetsystem, Budgetierungsprozess und Budgetierungsorganisation. Das Budgetierungssystem kann jedoch nur dann effektiv und effizient eingesetzt werden, wenn die betroffenen Unternehmenseinheiten über die wichtigen Festlegungen dieses Systems Bescheid wissen. Deshalb sind Budgetierungsrichtlinien zu erstellen, die in schriftlicher Form z.B. die folgenden Sachverhalte regeln:

  • Inhalt und Aufbau der Budgets,
  • Planungshorizont und Geltungsdauer,
  • Art der Koordination und Konsolidierung von Budgets,
  • planende und genehmigende Budgetierungsorgane,
  • Budgetverantwortung.

Je komplexer ein Budgetierungssystem ist, desto notwendiger wird die Formalisierung mithilfe von Richtlinien, um eine einheitliche Erfüllung der Budgetierungsaufgaben sicherzustellen. Im Großunternehmen spricht man häufig sogar nicht mehr von Richtlinien, sondern von einem Budgetierungshandbuch, das zahlreiche Richtlinien zusammenfasst. Die Formalisierung darf jedoch nicht übertrieben werden und zu unnötiger Papierflut führen, da sonst die Akzeptanz des Budgetierungssystems, Innovationsfreudigkeit und Flexibilität eingeschränkt wird. Deshalb ist der Formalisierungsgrad regelmäßig zu überprüfen. Unternehmen mit einfach strukturierten Budgetierungsystemen und sehr hoher Umweltdynamik verzichten teilweise sogar auf schriftliche Richtlinien und erreichen die notwendige Formalisierung durch mündliche Information, die bestenfalls durch Aktennotizen dokumentiert wird.

Budgetberichte

Grundlage der Unternehmenssteuerung ist die Gegenüberstellung des tatsächlichen Geschäftsverlaufs zu dem in Budgets geplanten Ablauf. Treten Abweichungen zwischen Budget und Ist-Werten auf, so können aus der Analyse der Abweichungen Gegenmaßnahmen abgeleitet werden. Voraussetzung für die effektive Steuerung ist aber, dass die richtigen Informationen rechtzeitig an diejenigen Stellen geleitet werden, die für Budgets verantwortlich sind bzw. ihre Erreichung beeinflussen können. Informationszusammenstellungen, die über die Einhaltung von Budgets im laufenden Geschäft Auskunft geben, Abweichungen ausweisen und analysieren sowie die weitere Entwicklung von Budgetpositionen prognostizieren werden als Budgetberichte bezeichnet.

Budgetberichte sollen nicht administrativer Selbstzweck sein, sondern Auslöser von Maßnahmen zur Erreichung der vereinbarten Zielsetzungen. Ein wesentliches Qualitätsmerkmal ist deshalb die Aktualität der Budgetberichte, mit der sie den Budgetverantwortlichen zur Verfügung gestellt werden können. Der Schnelligkeit ist hier der Vorzug zu geben vor einer übertriebenen Genauigkeit, die eine möglichst zeitnahe Verfügbarkeit von Abweichungsinformationen verhindert. Denn die Chance für erfolgreiche Korrekturen vermindert sich im Zeitablauf sehr stark. Die Struktur der Budgetberichte muss mit der Planung identisch sein, da nur dann Gegenüberstellungen von Ist-, Soll- und Planzahlen zu aussagefähigen Informationen führen. Um aus den berichteten Informationen sofort die wesentlichen Entwicklungen herauszustellen, empfiehlt sich der Einsatz von Abweichungstoleranzen. Das bedeutet, dass in der Planung für einzelne Budgetgrößen Schwankungsbreiten festgelegt werden, die als normal bzw. zufallsbedingt angesehen werden. Erst Abweichungen außerhalb des Toleranzbereichs werden berichtet bzw. im Budgetbericht besonders gekennzeichnet.

Der Vorteil dieser Maßnahme ist darin zu sehen, dass wichtige Entwicklungen nicht in einer Informationsflut untergehen, sondern dass die Aufmerksamkeit des Managements gezielt auf Problembereiche gelenkt wird. Durch den verstärkten Einsatz von Ausnahmeberichten, die über Budgetpositionen nur bei bedeutenden Abweichungen im Detail berichten, kann dieser Effekt verstärkt und das Volumen der standardmäßig erstellten Berichte stark reduziert werden.

Neben der Gegenüberstellung von Ist- und Planwerten werden in Budgetberichten Abweichungen zu Soll-Werten ausgewiesen, sofern das Kostenrechnungssystem auf ihre Generierung ausgelegt ist. Dabei unterscheiden sich Soll- und Planwerte dadurch, dass Planwerte auf der Basis der Planbeschäftigung, Sollwerte auf Basis der tatsächlichen Beschäftigung ermittelt werden. Darüber hinaus enthalten Budgetberichte meist den Ist-Wert des entsprechenden Vorjahreszeitraumes als Vergleichsgröße sowie den Periodenplanwert als Zielgröße.

Da die bisher aufgeführten Informationskategorien eher vergangenheitsorientiert sind, ist unbedingt die Erstellung eines Forecasts zu fordern. Ein Forecast prognostiziert die erwarteten Ist-Werte zum Periodenende nach dem jeweils aktuellen Kenntnisstand. Aus dieser mehr zukunftsorientierten Information lassen sich notwendige Steuerungseingriffe wesentlich fundierter ableiten als aus einem alleinigen Plan-Ist-Vergleich. Die Akzeptanz von Budgetberichten hängt wesentlich von ihrer optischen Gestaltung ab. Zusammenfassende Kurzinformationen und graphische Darstellung sind hierzu ein wichtiges Mittel. Um sicherzustellen, dass bei Budgetabweichungen von den Verantwortlichen entsprechend reagiert wird, kann es nützlich sein, im Budgetbericht Abweichungen nicht nur kommentieren, sondern Gegenmaßnahmen schriftlich fixieren zu lassen. Der Erfolg kann dann in den Folgeberichten kontrolliert werden.