In welche Arten kann eine Betriebsstätte unterschieden werden?
§ 12 AO enthält keine abschließende Aufzählung. Die Aufzählung der Nr. 1 bis 8 ist lediglich beispielhaft.
Stätte der Geschäftsführung
Die Stätte der Geschäftsführung ist der Ort, an dem die unternehmerischen Entscheidungen getroffen werden.
Beispiel:
Alex aus Eupen (Belgien) hat seinen Produktionsbetrieb in Holland. Er hat jedoch sein Büro in Aachen. Dort hält er alle wichtigen Besprechungen mit seinen leitenden Angestellten und den Geschäftskunden ab und trifft auch dort die wichtigsten unternehmerischen Entscheidungen.
Das Büro in Aachen stellt eine Betriebsstätte dar.
Betriebsstätte Zweigniederlassung
Es handelt sich hier um eine Zweigniederlassung im Sinne des § 13 HGB. Unter einer Zweigniederlassung versteht man handelsrechtlich einen in sich selbständigen Unternehmenszweig, der aber juristisch ein unselbständiger Teil der Hauptniederlassung ist. Voraussetzung ist hier, dass die Zweigniederlassung im inländischen Handelsregister eingetragen ist.
Geschäftsstelle
Es handelt sich um Einrichtungen eines Unternehmens, in denen Geschäfte abgewickelt werden, ohne dass der handelsrechtliche Status einer Zweigniederlassung gegeben ist.
Fabrikations- oder Werkstätte
Es handelt sich um Produktionsstätten, die wirtschaftlich und rechtlich unselbständig sind, z. B. keinen eigenen Einkauf und/oder Verkauf tätigen.
Warenlager
Unter Warenlager versteht man solche Einrichtungen, in denen lediglich die Waren gelagert werden. Lagerverwalter haben in der Regel keine Abschlussvollmacht. Das Warenlager stellt nach der Begriffsbestimmung vieler Doppelbesteuerungsabkommen (DPA) keine Betriebsstätte dar. Dies ist für die Begriffsbestimmung inländischer Einkünfte im Sinne des § 49 Abs. 1 Nr. 2a unerheblich; aufgrund eines DPA kann es aber zu einer Freilassung von dieser Einrichtung zuzuweisenden Betriebsergebnissen kommen.
Ein- oder Verkaufsstellen
Es handelt sich um feste Einrichtungen, in denen entweder (z. B. für die Produktion) Einkäufe getätigt werden oder die dem Verkauf dienen. Vielfach sind die Verkaufsstellen mit einem Warenlager verbunden. Notwendig ist dies jedoch nicht.
Bergwerke, Steinbrüche oder bestimmte andere Stätten der Gewinnung von Bodenschätzen
Betriebsstätten in diesem Sinne stellen z. B. auch die schwimmenden Bohrinseln auf dem Festlandsockel, der der Nordseeküste vorgelagert ist, dar. Gleiches gilt auch für Bohrtürme, die auf dem Festlandsockel errichtet (verankert) sind.
Bauausführungen oder Montagen
Bei den Bauausführungen oder Montagen ist es nicht notwendig, dass es sich um feste Einrichtungen handelt. Auch örtlich fortschreitende oder schwimmende Einrichtungen können eine Betriebsstätte darstellen, wenn
- die einzelnen Bauausführungen oder Montagen oder
- eine von mehreren zeitlich nebeneinander bestehenden Bauausführungen oder Montagen oder
- mehrere ohne Unterbrechung aufeinander folgende Bauausführungen oder Montagen
länger als 6 Monate dauern.
Dem Montagebegriff im Sinne des § 12 Satz 2 Nr. 8 AO kommt neben dem Begriff Bauausführungen selbständige Bedeutung zu. Die Montage ist kein Unterfall der Bauausführung. Zwar kann die Montage gleichzeitig Bauausführung sein, wenn es sich um eine Baumontage handelt. Unter den Begriff Montage fallen nur das Zusammenfügen und der Umbau von vorgefertigten Einzelteilen, nicht dagegen bloße Reparatur- und Instandsetzungsarbeiten. Dabei erfüllen untergeordnete Einzelleistungen für sich allein noch nicht den Begriff der Montage. Die Tätigkeit muss vielmehr zumindest die wesentlichen Arbeiten des Zusammenfügens von Einzelteilen zu einer Sache umfassen.
Beispiel:
(1) Die niederländische Baufirma Apfel (Einzelunternehmen) aus Enschede baut in Gronau ein Verwaltungsgebäude. Die Bauarbeiten dauerten insgesamt 15 Monate. Es liegt eine inländische Betriebsstätte vor, mit deren Einkünften aus § 49 Abs. 1 Nr. 2a Inhaber A beschränkt steuerpflichtig ist (§ 1 Abs. 4 EStG).
(2) Die zuvor genannte Baufirma Apfel hat gleichzeitig in Hannover, Braunschweig und Wolfsburg jeweils eine Baustelle begonnen. Die Bauarbeiten in Hannover dauerten vom 1. März bis zum 31. Oktober, die in Braunschweig vom 1. März bis 30. August und die in Wolfsburg vom 1. März bis 30. Juli.
Da die Bauausführungen zeitlich nebeneinander bestanden, handelt es sich bei allen drei Baustellen um inländische Betriebsstätten, da eine Baustelle den Zeitraum von 6 Monaten überschreitet.
(3) Die Baufirma Apfel hat in Hannover drei Baustellen. Die Bauausführungen dauerten hinsichtlich jeder Baustelle 4 Monate. Sie wurden jedoch ohne zeitliche Unterbrechung hintereinander ausgeführt.
Es liegt eine einheitliche Betriebsstätte im Sinne von § 12 Nr. 8c AO vor.
Örtlich fortschreitende Baustellen sind insbesondere im Straßen- und Kanalbau gegeben. Dies gilt auch bei Stätten der Erkundung von Bodenschätzen, z. B. Versuchsbohrungen. Anlagen, die ausschließlich Wohnzwecken, Erholungszwecken u. ä. dienen, sind keine Betriebsstätten. Der Betriebsstättenbegriff im Sinne des § 49 Abs. 1 Nr. 2a, § 12 AO wird durch die bestehenden DBA meist eingeschränkt.
Beispiel:
Der holländische Bauunternehmer Bernd unterhält in Wesel eine Baustelle (Dauer 9 Monate). Es liegt eine Betriebsstätte im Sinne § 12 AO vor (Dauer mehr als 6 Monate).
Das Besteuerungsrecht haben jedoch gemäß Art 5 Abs.1, Art 2 Abs. 1 Nr. 2a GG DBA-NL die Niederlande (keine Betriebsstätte im sinne des DBA-NL, da nicht länger als 12 Monate).
Bei Verneinung einer inländischen Betriebsstätte ist noch zu prüfen, ob die Einkünfte nicht durch einen inländischen Vertreter (§ 13 AO) erzielt werden.
Es müssen in der Einrichtung also Tätigkeiten ausgeübt werden, die im Zusammenhang mit dem Gewerbe des Steuerpflichtigen stehen. Eine Geschäftseinrichtung im Sinne des § 12 Satz 1 AO ist nur dann eine Betriebsstätte des Steuerpflichtigen, wenn dieser über sie nicht nur vorübergehend Verfügungsmacht hat. Der Nutzende muss eine Rechtsposition innehaben, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne weiteres entzogen werden kann.