Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

Was versteht man unter Einkünften aus Vermietung und Verpachtung?

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gehören bei der Einkommensteuer zu den Überschusseinkünften, wenn sie keine gewerblichen Einkünfte sind.

Die Begriffe „Vermietung“ und „Verpachtung“ stammen aus dem BGB. Demnach ist

• Vermietung die zeitlich befristete entgeltliche Gebrauchsüberlassung von Sachen und Rechten (§ 535 BGB).
• Verpachtung die zeitlich befristete entgeltliche Gebrauchsüberlassung von Sachen und Rechten und Einräumung des Rechts auf Fruchtziehung (§ 581 BGB).

Bei einem Pachtvertrag kommt mithin zu der Gebrauchsüberlassung noch die Verpflichtung des Verpächters hinzu, dem Pächter den Genuss der Früchte, soweit sie nach den Regeln einer ordnungsmäßigen Wirtschaft als Ertrag anzusehen sind, während der Pachtzeit zu gewähren (§ 581 Abs. 1 BGB). Die zeitliche Befristung der Gebrauchsüberlassung muss als Abgrenzungsmerkmal gegenüber der Veräußerung von Wirtschaftsgütern herangezogen werden.

Welche Arten der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gibt es?

§ 21 Abs. 1 EStG enthält vier Einkunftsgruppen:

• Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen,
• Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen,
• Zeitlich begrenzte Überlassung von Rechten,
• Entgeltliche Abtretung von Miet- und Pachtzinsforderungen.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen

Zu unbeweglichen Vermögensgegenständen zählen:

• Grundstücke (unbebaute, bebaute),
• Grundstücksteile (Gebäude, Wohnungen, einzelne Zimmer),
• Grundstücks gleiche Rechte (z. B. Erbbauzinsen aus der Einräumung eines Erbbaurechts; Mineralgewinnungsrechte, Bergrechte, Fischereirechte),
• ins Schiffsregister eingetragene Schiffe.

Die Art der Nutzung durch den Mieter oder Pächter ist unerheblich.

Beispiel:

Einnahmen aus der Vermietung eines Ladenlokals fallen ebenfalls unter § 321 Abs. 1 Nr. 1.

Der Vermieter bzw. Verpächter muss nicht Eigentümer der zur Nutzung überlassenen Sache sein. Daher fällt unter § 21 EStG auch eine Untervermietung und Weitervermietung. Der Begriff Vermietung ist weit auszulegen.

Beispiel:

Entschädigungen, die ein Landwirt von einer Erdölgesellschaft für die Überlassung von landwirtschaftlichen Grundstücken zur Ablagerung von Bohrrückständen erhält, fallen unter § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen

Sachinbegriff ist eine Mehrheit beweglicher Sachen, die durch einen gemeinsamen wirtschaftlichen Zweck zu einer Einheit verbunden sind.

Beispiel:

Wohnungseinrichtung, Gewerbebetrieb (bewegliches Betriebsvermögen), landwirtschaftliches Inventar, freiberufliche Praxis, Bibliothek.

Unter § 21 EStG fällt die Überlassung nur bei Zugehörigkeit zum Privatvermögen (vgl. § 21 Abs. 3 EStG).

Es ist eine Abgrenzung zur Vermietung einzelner beweglicher Wirtschaftsgüter vorzunehmen. Hier liegen keine Einkünfte aus § 21 EStG, sondern sonstige Einkünfte im Sinne § 22 Nr. 3 Satz 1 EStG vor. Die Freigrenze des § 22 Nr.3 Satz 2 ist zu beachten (keine Besteuerung, wenn Überschuss weniger als 256 €). Das Verlustausgleichsverbot des § 22 Nr. 3 letzter Satz EStG ist zu beachten.

Zeitlich begrenzte Überlassung von Rechten

In Betracht kommt insbesondere die Überlassung von schriftstellerischen, künstlerischen und gewerblichen Urheberrechten, insbesondere Patente, Gebrauchsmuster, Geschmacksmuster. Es muss sich um eine zeitlich begrenzte Überlassung der Rechte zur Nutzung durch Dritte handeln. § 21 EStG ist auch gegeben, wenn ein Vertrag zivilrechtlich nicht als Miet- oder Pachtvertrag zu beurteilen ist.

Es ist jedoch eine Abgrenzung der Vermietung und Verpachtung gegenüber den anderen Einkunftsarten vorzunehmen (§ 21 Abs. 3 EStG). Die Einnahmen fallen nur dann unter § 21 Abs. 1 Nr. 3, wenn sie nicht schon im Rahmen der Gewinneinkünfte §§ 13, 15, 18 EStG zu erfassen sind. Die Nutzungsüberlassung durch den Urheber des Rechts selbst führt häufig zu Einkünften aus §§ 15 oder 18 EStG.

Beispiel:

1. Ein freier Erfinder, der planmäßig Patente entwickelt, vergibt diese in Lizenz. Die Lizenzeinnahmen sind Betriebseinnahmen gemäß § 21 Abs. 3, § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG.
2. Ein Erfinder entwickelt mithilfe einer größeren Zahl von Arbeitnehmern planmäßig Erfindungen.
3. Gewerbetreibender entwickelt im Rahmen seines Gewerbebetriebes Patente.

In allen Fällen stellen die Lizenzeinnahmen Betriebseinnahmen aus § 15 EStG in Verbindung mit § 21 Abs. 3 EStG dar.

Unter § 21 Abs. 1 Nr. 3 EStG fallen insbesondere Nutzungsüberlassungen von Zufallserfindungen und in das Privatvermögen erworbenen Erfindungen.

Beispiel:

1. Ein Zufallserfinder vergibt seine Erfindung in Lizenz. Es liegen Einnahmen aus § 21 Abs. 1 Nr. 3 vor. Gewinneinkünfte im Sinne § 18 Abs. 1 Nr. 1 sind mangels Nachhaltigkeit zu verneinen.
2. Der Erfinder Alf veräußert ein Patent an Bernd. Bernd schließt mit Carl einen Lizenzvertrag. Bernd erhält von Carl Lizenzgebühren. Das erworbene Patent gehört bei Bernd nicht zu einem Betriebsvermögen. Die Lizenzgebühren fallen unter § 21 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

Abtretung von Miet- und Pachtzinsforderungen

Unter § 21 Abs. 1 Nr. 4 EStG fallen nur solche Miet- und Pachtzinsforderungen, die einen Gegenstand der Vermietung und Verpachtung im Sinne § 21 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 betreffen. Ein Fall des § 21 Abs. 1 Nr. 4 liegt vor bei Abtretung rückständiger Miet- und Pachtzinsforderungen im Zusammenhang mit der Veräußerung eines Gebäudes. Bei Vereinbarung eines einheitlichen Gesamtkaufpreises für Grundstück und Forderung ist eine Aufteilung des Kaufpreises vorzunehmen.

Beispiel:

Anton hat am 01.12.2022 an Beate ein Mietwohngrundstück veräußert. Außerdem hat Anton von Beate eine Mietforderung gegen Charles abgetreten. Das Entgelt für die rückständige Miete von 5.000 €, die voraussichtlich in voller Höhe zu realisieren sein wird, ist im Gesamtkaufpreis des Grundstücks von 150.000 € enthalten. Dieser wurde am 20.12.2022 an Anton gezahlt. Charles zahlte die rückständige Miete an Beate am 02.01.2023.

Anton hat in 2022 den Erlös von 5.000 € aus der Abtretung als Einnahme aus § 21 Abs. 1 Nr. 4 EStG zu versteuern.

Der Grundstückserlös beträgt nur 145.000 € (bedeutsam evtl. für § 23 EStG).

Beate hat Anschaffungskosten für das Grundstück von ebenfalls 145.000 €.

Der Einzug des rückständigen Betrags von 5.000 € in 2023 gehört nicht zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 21 Abs. 1 Nr. 1, da es sich hierbei lediglich um den Einzug einer entgeltlich erworbenen Forderung handelt (vergleichbar mit Stückzinsen bei Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 2  Nr. 3 EStG).

Aufgaben

1. Worin unterscheiden sich die beiden aus dem BGB kommenden Begriffe Vermietung und Verpachtung?
2. Welche Arten der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung unterscheidet das EStG?
3. Was versteht das EStG unter Sachinbegriffe und welche Beispiele gibt es?