Was ist eine Mitunternehmerschaft?

Mitunternehmerschaft liegt vor, wenn mehrere Personen zu einem bestimmten gemeinsamen Zweck eine Unternehmerinitiative entfalten und dazu gemeinsam ein Unternehmerrisiko eingehen.

Ebenso wie der handelsrechtliche Kaufmann mit dem steuerlichen Gewerbetreibenden identisch ist, gibt es eine volle Identität von handelsrechtlichem Gesellschafter und steuerlichem Mitunternehmer. Die Gesellschafter einer Personengesellschaft haben sich zusammengeschlossen, um zusammen mit anderen Mitgesellschaftern ein gemeinsames Ziel zu verwirklichen. Dabei ist zu unterscheiden in Außengesellschaften (OHG, KG, aber auch die BGB-Gesellschaft kann hierher gehören) und Innengesellschaften (stille Gesellschaft, Unterbeteiligung, teilweise auch BGB-Gesellschaft).

MitunternehmerschaftDie Mitunternehmerschaft ist dagegen ein rein steuerlicher Begriff, der sich aus § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ergibt. Er wird von Rechtsprechung, Lehre und Verwaltung kennzeichnend umschrieben: Mitunternehmer ist danach, wer nach dem Gesamtbild der Verhältnisse in einer Personenvereinigung als Gesellschafter (ausnahmsweise auch in einer vergleichbaren Stellung) mit anderen Personen zusammen Unternehmerinitiative entwickelt und ein Unternehmerrisiko trägt.

Was verstehen wir unter Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko?

Danach ist unter Mitunternehmerinitiative die Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zu verstehen, wie sie z. B. Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen als Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten abliegen; ausreichend ist die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschafterrechten, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind, die einem Kommanditisten nach dem HGB zustehen (§§ 164, 166 HGB) oder die den gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechten nach § 716 Abs. 1 HGB entsprechen.

Mitunternehmerrisiko bedeutet gesellschaftsrechtliche oder eine dieser wirtschaftlich vergleichbare Teilnahme am Erfolg oder Misserfolg eines gewerblichen Unternehmens. Dieses Risiko wird regelmäßig durch Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich eines Geschäftswerts vermittelt; ein Kommanditist trägt ein solches Risiko, indem er einerseits am laufenden Gewinn, im Falle seines Ausscheidens und der Liquidation auch an den stillen Reserven (§§ 168, 161 Abs. 2, 138, 155 HGB, §§ 738 ff. BGB), andererseits nach Maßgabe des § 167 Abs. 3 HGB am Verlust beteiligt ist.

Die beiden Begriffsmerkmale Initiative und Risiko können im Einzelfall einmal mehr oder weniger Gewicht besitzen – sie müssen jedoch regelmäßig immer beide vorliegen. Dabei kann weniger Risiko durch mehr Initiative aufgewogen werden und umgekehrt.

Wann sind Gesellschafter und Mitunternehmer nicht identisch?

Nicht in jedem Fall ist ein Gesellschafter einer Personengesellschaft auch gleichzeitig Mitunternehmer. Sind die abdingbaren Kontroll- und Widerspruchsrechte vertraglich abbedungen, dann hat man zwar immer noch handelsrechtlich einen Kommanditisten und damit einen Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft vor sich, aber steuerlich keinen Mitunternehmer mehr.

Umgekehrt soll es keinen Mitunternehmer geben, der nicht auch zivilrechtlich Gesellschafter einer Personengesellschaft ist oder – in Ausnahmefällen – eine diesem wirtschaftlich vergleichbare Stellung innehat. Allerdings hat der BFH dies in der Zwischenzeit dahin präzisiert, dass als wirtschaftlich vergleichbare Gemeinschaftsverhältnisse etwa Erbengemeinschaften, Gütergemeinschaften und Bruchteilgemeinschaften infrage kommen und darüber hinaus in Vollzug gesetzte fehlerhafte Gesellschaften.

Dagegen sollen keine einem Gesellschafter wirtschaftlich vergleichbare Stellung Personen innehaben, die, ohne Gesellschafter zu sein, als Angestellte, Darlehensgläubiger, Vermieter oder Verpächter einer Personengesellschaft ihre Dienste, Kapital oder Wirtschaftsgüter zur Verfügung stellen und dafür Vergütungen beziehen, die dem Wert der Leistungen entsprechen.

Nach der Rechtsprechung des BFH lässt sich sagen, dass nicht jeder Gesellschafter Mitunternehmer sein muss, wohl aber jeder Mitunternehmer Gesellschafter zumindest einer Innengesellschaft sein wird.

An welche Voraussetzung ist die Mitunternehmerschaft gebunden?

Die Mitunternehmerschaft setzt voraus, dass die Gesellschaft überhaupt gewerblich tätig ist. Der Begriff des Gewerbebetriebs ist dem § 15 Abs. 2 EStG zu entnehmen. Eine Personengesellschaft, die einen Gewerbebetrieb betreibt (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG) und eine gewerblich geprägte Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) erzielen Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Für den einzelnen Gesellschafter ist dagegen nicht Voraussetzung, dass auch er alle Merkmale einer gewerblichen Tätigkeit in seiner Person erfüllt, für ihn kommt es nur darauf an, dass er die Begriffe Initiative und Risiko erfüllt.

Erfüllt ein Gesellschafter die Voraussetzungen einer Mitunternehmerschaft nicht, so ist streitig, ob in Höhe eines Anteils Privatvermögen vorliegt oder ob das Gesamthandsvermögen Betriebsvermögen darstellt, auch soweit es dem Nichtunternehmer gehört.

Das Wichtigste zur Mitunternehmerschaft in Kürze

Eine Definition des Begriffs Mitunternehmerschaft ist bis heute nicht gefunden. Eine Mitunternehmerschaft liegt vor, wenn mehrere Personen durch gemeinsame Ausübung  der Unternehmerinitiative und gemeinsame Übernahme des Unternehmerrisikos auf einen bestimmten Zweck hin tatsächlich zusammenarbeiten. Nach dem BFH-Urteil vom 09.09.1954 ist eine Mitunternehmerschaft gegeben, wenn mehrere Personen nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse auf Gedeih und Verderb mit dem Unternehmen verbunden sind, d. h. auf eigene Rechnung und Gefahr das Unternehmen führen.

Der Begriff der Mitunternehmerschaft ist nur umschreibend zu bestimmen, da es auf das Gesamtbild des Einzelfalles ankommt. Der Begriff setzt sich aus einer Vielzahl von Einzelkriterien, d. h. konkreten Merkmalen, zusammen, die sich zum Teil nochmals aufgliedern lassen und die untereinander auch noch verschieden wichtig sind.

Ein Beteiligter hat ein Unternehmerrisiko, wenn der Betrieb auch auf seine Rechnung geführt wird und ihn der Fehlschlag unternehmerischer Entscheidungen mit trifft. Es muss also eine Beteiligung am Unternehmererfolg und die Gefahr des Verlustes des eingesetzten Kapitals vorliegen. Es ist daher keine Mitunternehmerschaft gegeben, wenn die an einem Betrieb Beteiligten sich darüber einig sind, dass einer von ihnen allein auf eigene Rechnung und mit eigenem Risiko die Unternehmertätigkeit ausüben soll und wenn diese Vereinbarung auch tatsächlich durchgeführt wird. Anhaltspunkte sind:

  • Beteiligung am Vermögen einschließlich der stillen Reserven,
  • Beteiligung am Gewinn und Verlust,
  • Unmittelbare bürgerlich-rechtliche Haftung,
  • am Geschäftserfolg orientiertes Entnahmerecht.

Eine Unternehmerinitiative liegt vor, wenn der Beteiligte selbst den Erfolg des Unternehmens durch Entscheidungen zu beeinflussen in der Lage ist, d. h. selbst entscheiden kann oderunternehmerische Entscheidungen seiner Partner blockieren kann. Anhaltspunkte sind:

  • Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis,
  • Stimmrecht,
  • Widerspruchs- und Kontrollrechte,
  • Zustimmungsbefugnisse,
  • Mitarbeit.

Je stärker die einzelnen Kriterien bei einem Beteiligten vorliegen bzw. ausgeprägt sind, desto eher ist er Mitunternehmer. Je weniger Kriterien vorliegen bzw. ausgeprägt sind, desto eher ist die Mitunternehmerschaft zu verneinen.

Dabei ist folgendermaßen vorzugehen:

  • Prüfung, ob die Hauptkriterien Haftung, Beteiligung am Gewinn, Verlust und den stillen Reserven vorliegen; dann ist grundsätzlich eine Mitunternehmerschaft gegeben. Denn wenn diese Hauptkriterien vorliegen, ist nahezu ausgeschlossen, dass dieser Beteiligte keine Unternehmerinitiative und kein Unternehmerrisiko hat.
  • Liegt eines oder liegen mehrere dieser Hauptkriterien nicht vor, entscheiden die gesamten Umstände des Einzelfalles, also im Wesentlichen das Vorliegen oder die Ausprägung der anderen Kriterien.

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